هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف
شماره پرونده: ه- ع /96/1077 دادنامه: 9709970906010109 تاریخ: 31/4/97
شاکی: آقای بهمن زبردست
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 35/96/200 - 3/3/1396 رئیس کل امور مالیاتی کشور در خصوص نحوه اعمال معافیت ها و بخشودگی های مالیاتی
متن مقرره مورد شکایت: متن بخشنامه مورد شکایت در خصوص ابلاغ رای اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی در خصوص نحوه اعمال معافیت ها و بخشودگی مالیاتی بدین شرح است:
«به پیوست رای اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 7-201 مورخ 12/8/95 در خصوص نحوه اعمال معافیت ها و بخشودگی های مالیاتی موضوع تبصره 3 ماده 132 و ماده 138 قانون مالیات های مستقیم (مصوب 27/11/80) و تبصره 6 ماده 105 و ماده 143 قانون مالیات های مستقیم در اجرای بند 3 ماده 255 قانون یاد شده جهت اجرا و بهره برداری، تنفیذ و ابلاغ میگردد.»
«رای اکثریت: مفاد فراز (پاراگراف) اول پیش نویس بخشنامه موصوف با رعایت سایر مقررات وفق موازین قانونی میباشد. در مورد فراز (پاراگراف) دوم، سیاق و منطوق عبارات ماده 143 قانون مالیات های مستقیم چنین مستفاد میشود که دو برابر معافیت های مذکور در فراز انتهای ماده موصوف به کلیه معافیت های ذکر شده در ماده مذکور قابل تسری میباشد.»
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره 35/96/200- 3/3/96 رئیس کل امور مالیاتی کشور در خصوص نحوه اعمال معافیت ها و بخشودگی های مالیاتی را خواسته شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است: بخشنامه مورد اعتراض با در نظر گرفتن ترتیباتی که مستند قانونی برای آن وجود ندارد عنوان می داردکه: « در محاسبه مالیاتی میبایست بخشودگی یا تخفیف قبلی مد نظر قرار گرفته و از خالص نرخ یا مالیات مربوط (پس از کسر معافیت، بخشودگی یا تخفیف محاسبه شده) نسبت به اعمال معافیت، بخشودگی یا تخفیفات بعدی اقدام شود. » امری که باعث تضییع حق قانونی برخورداری از معافیت مالیاتی مودیان مشمول شده است. این در حالی است که به استناد ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم و مطابق با نظر اقلیت شورای عالی مالیاتی، مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی حاصل: «اعمال جمع درآمد مشمول مالیات موضوع ماده مذکور پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای میباشد در نرخ مقرر ماده مذکور خواهد بود.» بر این اساس اعمال هرگونه بخشودگی و تخفیفات حسب مورد نسبت به نرخ و یا مالیات متعلق مستقلاً (بدون قائل شدن تقدم و تاخر حسب مقررات قانونی) وفق شرایط و احکام مقرر در هر مورد خواهد بود. در نتیجه تخفیفات مذکور قابل کسر ازجمع مالیات متعلق مشخصاً « تحت عنوان تخفیف یا بخشودگی در اجرای ماده 237 قانون مذکور میباشد.»
خلاصه مدافعات طرف شکایت: در پاسخ به شکایت مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور طی لایحه ای به شماره 46935/212/د مورخ 25/11/96 چنین اعلام داشته است که: 1- آییننامه اجرایی بند (الف) ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه، مورخ 4/6/80 هیات وزیران، به عنوان سند حقوقی تاسیس سازمان امور مالیاتی کشور، مطابق ماده 7 و بندهای (الف)، (پ)، (ت) و (ث) ماده 9، اختیارات و صلاحیت قانونی لازم را جهت تهیه، تنظیم و تصویب بخشنامه ها و دستورالعمل ها به سازمان اعطاء نموده است. 2- تصویب و اجرای بخشنامه مورد شکایت، در راستای اصل 51 قانون اساسی و آییننامه فوق و به منظور توضیح چگونگی اعمال و اجرای معافیت های قانونی صادر شده و به عبارتی تقدم و تاخر میان معافیت ها و تخفیفات مالیاتی، لازمه اجرای اختیار سازمان نسبت به تبیین شیوه های اجرایی قوانین و مقررات میباشد. 3- برخلاف ادعای شاکی منطوق ماده 105 قانون مالیات های مستقیم به صورت مطلق انشاء نشده و مشمول مالیات به نرخ 25 % را مشروط به وضع زیانهای حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر از جمع درآمد اشخاص حقوقی نموده است و به شرحی که در جوابیه شورای عالی مالیاتی در مورد فراز نخست پیش نویس بخشنامه آمده، اتخاذ روش خلاف نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی موجب استفاده مضاعف از معافیت های مالیاتی یا افزوده شدن مجموع ارقام معافیت ها و بخشودگی ها از مبلغ مالیات متعلق میشود.
نظریه تهیه کننده گزارش: با لحاظ مراتب مرقوم در بخشنامه مورد شکایت و اینکه اعمال همه معافیت ها و تخفیف ها و بخشودگی باید صورت پذیرد و به نحو ترتیبی باشد، در راستای حکم مقنن بوده و مخالفتی با قوانین و مقررات ندارد. عقیده به عدم ابطال دارم. تهیه کننده گزارش: برومند زاده
رای هیات تخصصی
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، بر مبنای اصل 51 قانون اساسی و مطابق بند 3 ماده 255 قانون مالیات های مستقیم « اظهار نظر در مورد موضوعات و مسایل مالیاتی که وزیر امور اقتصادی و دارایی یا رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور حسب اقتضا برای مشورت و اظهار نظر به شورای عالی مالیاتی ارجاع مینماید. » و به موجب ماده 105 قانون مذکور « جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل میشود، پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه ای میباشد، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (25 %) خواهند بود. » نظر به اینکه بخشنامه مورد شکایت در اجرای مواد یاد شده و آییننامه اجرایی بند (الف) ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه، اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب 4/6/1380 هیات وزیران و تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده ؛ لذا خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نبوده به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام می کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.
دکتر زین العابدین تقویرئیس هیات تخصصی اقتصادی، مالی و اصناف دیوان عدالت اداری