بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه: 86
تاریخ دادنامه: 27؍1؍1398
شماره پرونده: 96؍1304
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکیان: 1- رئیس دیوان عدالت اداری 2- آقای بهمن زبردست
موضوع شکایت و خواسته: ابطال مصوبه 30562؍ت49128ه--1392/02/15 هیات وزیران موضوع تعرفه بیمه تامین اجتماعی و نیز میزان مالیات پروژه های مسکن مهر
گردش کار: 1- آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال مصوبه 30562؍ت49128ه--15؍2؍1392 هیات وزیران موضوع تعرفه بیمه تامین اجتماعی و نیز میزان مالیات پروژه های مسکن مهر را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
«ضمن تقدیم تصویب نامه شماره 30562؍ت49128-15؍2؍1392 هیات وزیران که به استناد اصل 138 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران صادر گردیده، به استحضار می رساند که وفق اصل مذکور « هیات وزیران حق دارد برای انجام وظایف اداری و تامین اجرای قوانین و تنظیم سازمانهای اداری به وضع تصویب نامه و آییننامه بپردازد. هر یک از وزیران نیز در حدود وظایف خویش و مصوبات هیات وزیران حق وضع آییننامه و صدور بخشنامه را دارد ولی مفاد این مقررات نباید با متن و روح قوانین مخالف باشد.» در حالی که در بند 1 این تصویب نامه برخلاف ماده 41 قانون تامین اجتماعی، مبلغ مقطوع 52000 ریال را به عنوان حق بیمه تامین اجتماعی پروژه های مسکن مهر تعیین نموده و در بند 2 نیز چنان که در نامه شماره 15604؍200-10؍8؍1393 رئیس کل وقت سازمان امور مالیاتی نیز به درستی ذکر شده برخلاف ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده که موارد معاف را حصر کرده و بدون اختیار قانونی برای افزودن بر این موارد معاف، مقرر کرده که با تعیین «حداکثر سه میلیون ریال مالیات برای هر واحد به گونه ای که هیچ گونه مالیات دیگری به غیر از مالیات بر ارزش افزوده بابت خرید مصالح به این پروژه ها تعلق نمی گیرد.» بدین ترتیب بدون گذراندن قانون لازم از تصویب مجلس شورای اسلامی و به صرف همین تصویب نامه این معافیت مالیاتی مقرر گردیده است. لذا با عنایت به این موارد از آن مقام عالی درخواست ابطال تصویب نامه شماره 30562؍ت49128-15؍2؍1392 هیات وزیران را دارم.»
2- متن مصوبه مورد اعتراض به شرح زیر است:
«تصویب نامه در خصوص تعرفه بیمه تامین اجتماعی برای هر مترمربع مسکن مهر
وزارت امور اقتصادی و دارایی- وزارت راه و شهرسازی
معاونت برنامه ریزی و نظارت راهبردی رئیس جمهور
هیات وزیران در جلسه مورخ 4؍2؍1392 به استناد اصل 138 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب نمود:
1- تعرفه بیمه تامین اجتماعی برای هر مترمربع مسکن مهر از تاریخ 1؍1؍1388 در پروژه های تفاهم نامه سه جانبه با سازندگان و تعاونی ها و پیمانکاران فرعی طرف قرارداد (52000) ریال تعیین و برای یک بار اخذ میگردد. سازمان تامین اجتماعی بیمه دیگری از پروژه های مسکن مهر دریافت نمینماید و پس از دریافت کل این مبلغ موظف است ظرف مدت بیست روز نسبت به صدور مفاصا حساب اقدام نماید.
2- میزان مالیات پروژه های مسکن مهر بابت هر واحد مسکن مهر از تاریخ 1؍1؍1388 در پروژه های تفاهم نامه سه جانبه با سازندگان و تعاونی ها و پیمانکاران فرعی طرف قرارداد با آنها با هر نوع قرارداد و یا معرفی وزارت راه و شهرسازی حداکثر سه میلیون ریال باری هر واحد تعیین میگردد و هیچ گونه مالیات دیگری به غیر از مالیات بر ارزش افزوده بابت خرید مصالح به این پروژه ها تعلق نمی گیرد.- معاون اول رئیس جمهور»
3- در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاون حقوقی رییس جمهوری) به موجب لایحه شماره 39280؍35269-2؍4؍1397 توضیح داده است که:
«جناب آقای دربین
مدیرکل محترم دفتر هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری
با سلام و احترام
بازگشت به ابلاغی شماره 9609980905801135 (کلاسه 96؍1304) موضوع ارسال نسخه دوم درخواست آقای بهمن زبردست، به خواسته: « ابطال تصویب نامه شماره 30562؍ت49128ه--15؍2؍1392 هیات وزیران (موضوع نحوه محاسبه حق بیمه تامین اجتماعی و مالیات پروژه های مسکن مهر)»، ضمن ایفاد تصویر نظریه شماره 45900؍91-9؍3؍1397 وزارت امور اقتصادی و دارایی و شماره 730؍4721-26؍1؍1397 وزارت راه و شهرسازی، اعلام می دارد:
1- همان گونه که عنایت دارند، برابر اصل 31 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران، « داشتن مسکن متناسب با نیاز، حق هر فرد و خانواده ایرانی است. دولت موظف است با رعایت اولویت برای آنها که نیازمندترند به خصوص روستانشینان و کارگران زمینه اجرای این اصل را فراهم کند». همچنین برابر بندهای (3) و (5) سیاست های کلی مسکن (ابلاغی مصوب سال 1389 مقام معظم رهبری) «برنامه ریزی دولت در جهت تامین مسکن گروه های کم درآمد و نیازمند و حمایت از ایجاد و تقویت موسسات خیریه و ابتکارهای مردمی برای تامین مسکن اقشار محروم.» و نیز «ایجاد و اصلاح نظام مالیاتها و ایجاد بانک اطلاعاتی زمین و مسکن». مورد حکم قرار گرفته است که رعایت آن برای کلیه مجریان و سایر ارکان حکومتی نظام، الزامی و بدیهی میباشد. در ضمن رویکرد حمایت از مسکن اقشار ضعیف جامعه، در سایر قوانین و مقررات مربوطه، از جمله ماده 1 قانون ساماندهی و حمایت از تولید و عرضه مسکن (مصوب 1387) و قوانین برنامه های پنجساله توسعه، مورد توجه قانونگذار قرار گرفته است. بدیهی است دولت در اجرای تکالیف قانونی موصوف و نیز با توجه به صلاحیتهای مقرر در اصل 138 قانون اساسی، امکان تدوین مقررات لازم، جهت انجام این حمایت را دارد.
2- در رابطه با ایراد شاکی به مفاد بند (1) مصوبه مورد نظر، موضوع تعرفه حق بیمه تامین اجتماعی پروژه های مسکن مهر، ضمن تاکید بر موارد پیش گفته لازم به ذکر است، با توجه به این که ماده 5 قانون بیمه اجتماعی کارگران ساختمانی (مصوب 1386) در سال 1387 به شرح ذیل اصلاح و به دولت اجازه تعیین نرخ حق بیمه مربوطه داده شده است، لذا این بند از مصوبه کاملاً در چارچوب وظایف و اختیارات قانونی دولت صادر شده است. مفاد ماده 5 اصلاحی مذکور بدین شرح است: « ماده 5- در مواردی که انجام کارهای ساختمانی مستلزم اخذ پروانه میباشد مراجع ذی ربط مکلفند صدور پروانه را منوط به ارائه رسید پرداخت حق بیمه برای هر مترمربع نمایند. حق بیمه متعلقه برای هر مترمربع زیربنا بر اساس حداقل دستمزد ماهیانه مصوب شورای عالی کار و بر مبنای ارزش معاملاتی املاک و متراژ و طبقات موضوع ماده 64 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه های بعدی آن، سطح زیربنا و سایر شاخصهای ارزش گذاری منطقه ای اعم از شهری و روستایی با توجه به ضریب محرومیت آنها طبق آییننامه ای خواهد بود که توسط وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی و با هماهنگی سایر دستگاه های ذی ربط تهیه و حداکثر ظرف مدت یک ماه از تاریخ ابلاغ این قانون به تصویب هیات وزیران میرسد. در هر صورت نرخ حق بیمه با توجه به شاخصهای مورد اشاره در آییننامه موصوف نباید بیش از چهار درصد (4%) حداقل دستمزد ماهیانه مصوب شورای عالی کار باشد». لازم به ذکر است ماده 5 قانون یادشده مجدداً در آذر ماه سال 1393 مورد اصلاح قانونگذار قرار گرفته و شیوه محاسبه حق بیمه مذکور تغییر نموده است لیکن این موضوع تغییری در صحت قانونی و اعتبار بند 1 مصوبه مورد اشاره شاکی تا زمان اصلاحیه اخیر نداشته و مانع از استیفاء حقوق مکتسبه اشخاص نمیباشد.
3- در خصوص ایراد دیگر شاکی به مفاد بند (2) مصوبه موضوع تعیین مالیات واحدهای احداثی مسکن مهر، با توجه به این که برابر ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم (مصوب 1366، با اصلاحات بعدی)، امکان محاسبه هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به موجب مصوبات هیات دولت وجود دارد، لذا در موضوع مطروحه نیز هیات وزیران با در نظر گرفتن مخارج انجام شده در پروژه های مسکن مهر و پذیرش بخش قابل توجهی از آن به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی، میزان مالیات موصوف را به صورت مقطوع و به شرح مقرر در مصوبه تعیین نموده است. متن ماده 147 قانون یاد شده، بدین شرح است: «ماده 147- هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر میگردد عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصابهای مقرر باشد. در مواردی که هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصابهای مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.»
4- در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 پرونده به هیات تخصصی اراضی، محیط زیست و صنایع دیوان عدالت اداری ارجاع میشود و هیات مذکور به موجب دادنامه شماره 96-3؍4؍1397 خواسته شاکی را مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی ندانسته و رای به رد شکایت شاکی صادر می کند که متن آن به قرار زیر است:
«رای هیات تخصصی اراضی، محیط زیست و صنایع:
نظر به این که تعرفه بیمه بر مبنای تبصره ماده 2 قانون حمایت از کارگران ساختانها مصوب 1386 و قبل از وضع ماده 5 قانون مذکور مصوب 1393 وضع گردیده و از شمول ماده 41 قانون تامین اجتماعی خارج است و معافیتهای موضع قانون مالیات برارزش افزوده اعمال آن از ناحیه دولت جایز بوده و در خصوص مورد دولت مطالبه مالیات بر ارزش افزوده ننموده تا مغایر بند 8 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده باشد. لذا هیات با ¾ اکثریت با اجازه حاصله از بند (ب) ماده 84 قانون تشکیلات وآیین دادرسی دیوان عدالت اداری، رای به رد شکایت صادر و اعلام میگردد. رای صادره ظرف بیست روز از تاریخ صدور از ناحیه ده نفر از قضات و رئیس دیوان قابل اعتراض در هیات عمومی است.»
5- معاون نظارت و بازرسی دیوان عدالت اداری به موجب گزارش مورخ 21؍7؍1397 به شرح زیر، رای هیات تخصصی را واجد ایراد قانونی اعلام می کند:
«با توجه به این که ملاک تعیین حق بیمه تامین اجتماعی در قانون مشخص شده است. ماده 28 قانون تامین اجتماعی ملاک تعیین حق بیمه اشخاص را تعیین کرده است. همچنین در ماده 38 همین قانون سازوکاری پیش بینی شده است تا پرداخت حق بیمه های کارگران در قراردادهای مقاطعه یا پیمانکاری به سازمان به نوعی تضمین شود.
از سوی دیگر ماده 2 قانون بیمه های اجتماعی کارگران ساختمانی مصوب 1386 صراحتاً اشخاص مشمول بندهای این ماده را از شمول این قانون خارج کرده و مشمول قانون تامین اجتماعی دانسته است. بند 2 این ماده مقرر می دارد: «در مورد آن دسته از کارهای ساختمانی مشمول این قانون که انجام آنها از طریق انعقاد پیمان به پیمانکار واگذار میشود حق بیمه کارگران پیمانکار بر اساس ماده 38 قانون تامین اجتماعی وصول خواهد شد.» بنابراین آنچه در قانون آمده است ملاک عمل میباشد و هیات وزیران صلاحیتی در خصوص اصلاح یا توسعه یا تخصیص قانون را ندارد فلذا مصوبه هیات وزیران در این قسمت مغایر قانون تشخیص داده میشود.
همچنین هیات وزیران در بند 2 این مصوبه، تمامی پروژه های مسکن مهر را مشمول حداکثر 3 میلیون ریال مالیات دانسته است و هیچگونه مالیات دیگری را غیر از مالیات بر ارزش افزده بابت خرید مصالح شامل این پروژه ها ندانسته است. اولاً مشخص نیست مالیات تعلق گرفته به این پروژه ها تحت چه عنوانی قرار میگیرد. آیا مالیات بر درآمد است که در این صورت چرا به صورت مقطوع توسط هیات وزیران تعیین شده است ؟ اگر مالیات بر ثروت است که آن هم تحت ضوابط خاص خود اعمال میشود. ثانیاً: هیات وزیران با چه مجوز قانونی پروژه های مسکن مهر را از هرگونه مالیات دیگری به استثنای ارزش افزوده بابت خرید مصالح معاف کرده است ؟ این حکم هیات وزیران مغایر تبصره 1 بند الف ماده 117 قانون برنامه پنجم توسعه کشور است. بر اساس این تبصره برقراری هرگونه تخفیف، ترجیح و یا معافیت مالیاتی و حقوق ورودی علاوه بر آنچه که در قوانین مربوطه تصویب شده است برای اشخاص حقیقی و حقوقی از جمله دستگاه های موضوع ماده 222 این قانون طی سالهای اجرای برنامه ممنوع است. سال های اجرای برنامه پنجم از سال 1390 تا 1394 بوده است و یک سال هم تا پایان 1395 تمدید شده است.
لذا با توجه به توضیحات فوق، مصوبه هیات وزیران هم در خصوص تعیین حق بیمه و هم در تعیین وضعیت مالیاتی پروژه های مسکن مهر مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات مقام تصویب کننده است. از این روی دادنامه شماره 9709970906010096 مورخ 31؍4؍1397 که حکم به رد شکایت صادر کرده است مطابق با قانون نمیباشد.
6- رئیس دیوان عدالت اداری در فرجه مقرر در ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 در صدر گزارش معاون نظارت و بازرسی دیوان عدالت اداری به رای شماره 96-3؍4؍1397 هیات تخصصی اعتراض می کند.
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 27؍1؍1398 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.
رای هیات عمومی
در ماده 41 قانون تامین اجتماعی مقرر شده است: «در مواردی که نوع کار ایجاب کند سازمان میتواند به پیشنهاد هیات مدیره و تصویب شورای عالی سازمان نسبت مزد را به کل کار انجام یافته تعیین و حق بیمه متعلق را به همان نسبت مطالبه و وصول نماید.»همچنین به موجب بند 2 ماده 2 قانون بیمه های اجتماعی کارگران ساختمانی مصوب سال 1386 مقرر شده در مورد آن دسته از کارهای ساختمانی مشمول این قانون که انجام آنها از طریق انعقاد پیمان به پیمانکار واگذار میشود، حق بیمه کارگران پیمانکار بر اساس ماده 38 قانون تامین اجتماعی وصول خواهد شد و بر اساس ماده 38 قانون تامین اجتماعی ساز و کار پرداخت حق بیمه توسعه مقاطعه کار مشخص شده است. نظر به این که بر مبنای بند 1 مصوبه شماره 30562؍ت49128ه--15؍2؍1392 هیات وزیران، بدون رعایت ساز و کار مقرر در ماده 38 قانون تامین اجتماعی، مبلغ مقطوع 000؍52 ریال به عنوان حق بیمه تامین اجتماعی پروژه های مسکن مهر تعیین شده، بند 1 مصوبه فوق مغایر با احکام مقرر در مواد 38 و 41 قانون تامین اجتماعی و ماده 2 قانون بیمه های اجتماعی کارگران ساختمانی است و در اجرای بند ب ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 و ضمن نقض رای شماره 96-31؍4؍1397 هیات تخصصی دیوان عدالت اداری مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون یاد شده حکم بر ابطال بند 1 مصوبه مورد اعتراض صادر میشود. در رابطه با تقاضای ابطال بند 2 مصوبه شماره 30562؍ت49128ه--15؍2؍1392 هیات وزیران، با توجه به حکم مقرر در اصل 51 قانون اساسی مبنی بر لزوم تعیین معافیتهای مالیاتی بر اساس حکم قانونگذار و با لحاظ حکم مقرر در تبصره بند الف ماده 117 قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران که بر اساس آن مقرر شده « برقراری هرگونه تخفیف، ترجیح و یا معافیت مالیاتی و حقوق ورودی علاوه بر آنچه که در قوانین مربوطه تصویب شده است، برای اشخاص حقیقی و حقوقی از جمله دستگاههای موضوع ماده 222 این قانون طی سالهای اجرای برنامه ممنوع است.» بنابراین بند 2 مصوبه شماره 30562؍ت49128ه--15؍2؍1392 هیات وزیران که بر اساس آن میزان مالیات پروژه های مسکن مهر بابت هر واحد حداکثر سه میلیون ریال تعیین شده و پروژه های فوق از هرگونه مالیات دیگر جز مالیات بر ارزش افزوده معاف اعلام شده، مغایر با اصل 51 قانون اساسی و حکم مقرر در تبصره بند الف ماده 117قانون برنامه پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران به عنوان قانون برنامه حاکم در زمان وضع مصوبه مورد شکایت است و در اجرای بند ب ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 و ضمن نقض رای شماره 96-31؍4؍1397 هیات تخصصی دیوان عدالت اداری مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون یاد شده حکم بر ابطال بند 2 مصوبه مورد اعتراض صادر میشود.
محمدکاظم بهرامی- رئیس هیات عمومی دیوان عدالت اداری