هیات تخصصی اقتصادی مالی
شماره پرونده: ه- ع 97/3578 شماره دادنامه: 9809970906010715 تاریخ: 17/10/98
شاکی: شرکت حمل و نقل خوبرانان شرق
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندهای «الف» و «ب» ماده 3 دستورالعمل نحوه اجرای مالیات بر ارزش افزوده و نمونه صورتحساب مورد استفاده در صنعت حمل و نقل جادهای کالا مورخ 16/8/1388
متن مقرره مورد شکایت:
3. ماخذ و نحوه محاسبه مالیات بر ارزش افزوده و عوارض مربوطه به شرح زیر خواهد بود:
الف. در رابطه با جابه جایی کالاهایی که حمل آنها براساس قرارداد حمل توسط شرکت/موسسه حمل و نقل بار صورت میگیرد، ماخذ مالیات و عوارض ارزش افزوده،کل کرایه حمل کالا بوده و طرف قرارداد شرکت/موسسه، مکلّف به پرداخت مالیات و عوارض متعلّقه خواهد بود.
ب. در رابطه با جابه جایی کالاهایی که حمل آنها توسط وسایل نقلیه متعلّق به شرکت/موسسه حمل و نقل صورت میپذیرد ماخذ مالیات و عوارض ارزش افزوده کل کرایه حمل کالا بوده و دریافتکننده خدمت حمل و نقل (صاحب کالا) مکلّف به پرداخت مالیات و عوارض متعلّقه میباشد.
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت: شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده است که به موجب ماده 3 قانون مالیات بر ارزش افزوده مقرر شده است که: «ارزش افزوده در این قانون، تفاوت بین ارزش کالاها و خدمات عرضه شده با ارزش کالاها و خدمات خریداری یا تحصیل شده در یک دوره معین میباشد.» بنابراین، برمبنای حکم مقرر در ماده فوق باید در جریان حمل کالا، صرفاً مابهالتفاوت کرایه پرداختی به راننده و کرایه دریافتی از صاحب کالا منهای وصول حقوق دولتی (حق سازمان راهداری) و حقوق شرکت بیمهای به عنوان ماخذ وصول مالیات بر ارزش افزوده قرار بگیرد. این در حالی است که به موجب مقررات مورد شکایت، کل کرایه دریافتی ماخذ محاسبه مالیات بر ارزش افزوده قرار گرفته است و لذا این مقررات مغایر با ماده 3 قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و ابطال آنها مورد تقاضا میباشد.
خلاصه مدافعات طرف شکایت: مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 7080/212/د مورخ 17/2/1398 در پاسخ به شکایت مطروحه مواردی را به شرح زیر اعلام کرده است:
1- براساس مواد 14 و 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارائه دهندگان خدمات که مودی نظام مالیات بر ارزش افزوده هستند، باید نسبت به صدور صورتحساب اقدام و مالیات و عوارض مربوطه را از دریافتکننده خدمت وصول نمایند و به موجب ماده 21 همین قانون، با تسلیم اظهارنامه مالیاتی و با کسر مالیاتی که طبق مقررات و به موجب صورتحسابهای صادره هنگام خرید پرداخت نمودهاند، این مالیات و عوارض را به حساب سازمان امور مالیاتی واریز نمایند که در این صورت، حکم مقرر در ماده 3 قانون مالیات بر ارزش افزوده در خصوص آنها محقق میگردد.
2- با توجه به مقررات ماده 5 قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت حمل و نقل کالا مصداق ارائه خدمت تلقّی میشود و حملکننده کالا مکلّف است که مالیات و عوارض موضوع این قانون را از گیرنده خدمت (صاحب کالا) وصول نماید و در این حالت در صورتی که جابهجایی کالا براساس قرارداد حمل و نقل توسط شرکت حمل و نقل و یا وسایل نقلیه آن شرکت انجام شود، ماخد محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل کرایه بوده و طرف قرارداد مکلّف به پرداخت مالیات فوقالذکر است. ولی در صورتی که قرارداد حمل و نقل وجود نداشته باشد و یا وسایل نقلیه به شرکت تعلّق نداشته نباشد و صرفاً کمیسیون یا کارمزد دریافت شود، موضوع مشمول بند «ج» ماده 3 بخشنامه مورد شکایت خواهد بود و منصرف از بندهای «الف» و «ب» ماده 3 میباشد.
نظریه تهیه کننده گزارش: اولاً براساس مواد 14 و 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارائهدهندگان خدمات که مودی نظام مالیات بر ارزش افزوده هستند، باید نسبت به صدور صورتحساب اقدام و مالیات و عوارض مربوطه را از دریافتکننده خدمت وصول نمایند و به موجب ماده 21 همین قانون، با تسلیم اظهارنامه مالیاتی و با کسر مالیاتی که طبق مقررات و به موجب صورتحسابهای صادره هنگام خرید پرداخت نمودهاند، این مالیات و عوارض را به حساب سازمان امور مالیاتی واریز نمایند که در این صورت، حکم مقرر در ماده 3 قانون مالیات بر ارزش افزوده در خصوص آنها محقق میگردد. ثانیاً با توجه به مقررات ماده 5 قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت حمل و نقل کالا مصداق ارائه خدمت تلقّی میشود و حملکننده کالا مکلّف است که مالیات و عوارض موضوع این قانون را از گیرنده خدمت (صاحب کالا) وصول نماید و در این حالت و در صورتی که جابهجایی کالا براساس قرارداد حمل و نقل توسط شرکت حمل و نقل و یا وسایل نقلیه آن شرکت انجام شود، ماخد محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل کرایه بوده و طرف قرارداد مکلّف به پرداخت مالیات فوقالذکر است. ولی در صورتی که قرارداد حمل و نقل وجود نداشته باشد و یا وسایل نقلیه به شرکت تعلّق نداشته نباشد و صرفاً کمیسیون یا کارمزد دریافت شود، موضوع مشمول بند «ج» ماده 3 بخشنامه مورد شکایت خواهد بود و منصرف از بندهای «الف» و «ب» ماده 3 میباشد. لذا بندهای «الف» و «ب» از بخشنامه مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نمیباشد. تهیه کننده گزارش: محمد علی برومند زاده
رای هیات تخصصی
اولاً براساس مواد 14 و 19 قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارائهدهندگان خدمات که مودی نظام مالیات بر ارزش افزوده هستند، باید نسبت به صدور صورتحساب اقدام و مالیات و عوارض مربوطه را از دریافتکننده خدمت وصول نمایند و به موجب ماده 21 همین قانون، با تسلیم اظهارنامه مالیاتی و با کسر مالیاتی که طبق مقررات و به موجب صورتحسابهای صادره هنگام خرید پرداخت نمودهاند، این مالیات و عوارض را به حساب سازمان امور مالیاتی واریز نمایند که در این صورت، حکم مقرر در ماده 3 قانون مالیات بر ارزش افزوده در خصوص آنها محقق میگردد. ثانیاً با توجه به مقررات ماده 5 قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت حمل و نقل کالا مصداق ارائه خدمت تلقّی میشود و حملکننده کالا مکلّف است که مالیات و عوارض موضوع این قانون را از گیرنده خدمت (صاحب کالا) وصول نماید و در این حالت و در صورتی که جابهجایی کالا براساس قرارداد حمل و نقل توسط شرکت حمل و نقل و یا وسایل نقلیه آن شرکت انجام شود، ماخد محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل کرایه بوده و طرف قرارداد مکلّف به پرداخت مالیات فوقالذکر است. ولی در صورتی که قرارداد حمل و نقل وجود نداشته باشد و یا وسایل نقلیه به شرکت تعلّق نداشته نباشد و صرفاً کمیسیون یا کارمزد دریافت شود، موضوع مشمول بند «ج» ماده 3 بخشنامه مورد شکایت خواهد بود و منصرف از بندهای «الف» و «ب» ماده 3 میباشد. لذا بندهای «الف» و «ب» از بخشنامه مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام میکند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.
دکتر زین العابدین تقوی - رئیس هیات تخصصی اقتصادی مالی دیوان عدالت اداری